Teil 2: Änderung des AEAO – Mittelverwendung und Verlustausgleich

Unter welchen Voraussetzungen dürfen gemeinnützige Organisationen Mittel des steuerbegünstigten Bereichs vorübergehend in einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder in der Vermögensverwaltung einsetzen? Und wann ist ein Verlustausgleich mit diesen Mitteln gemeinnützigkeitsrechtlich unschädlich? Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat mit Schreiben vom 2. Juli 2026 den Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) zu § 55 AO mit sofortiger Wirkung geändert und diese praxisrelevanten Fragen neu geregelt. Der AEAO bindet die Finanzbehörden des Bundes und der Länder. Es handelt sich nicht um ein Gesetz im formellen Sinn, sondern um eine interne Verwaltungsanweisung. 

Neben technischen und redaktionellen Anpassungen enthält das Schreiben mehrere wesentliche Klarstellungen und Weiterentwicklungen des Gemeinnützigkeitsrechts, die wir Ihnen in mehreren Teilen präsentieren. Unter anderem ist der AEAO zu § 55 AO geändert worden.

Was regelt § 55 AO?

§ 55 AO regelt das Gebot der Selbstlosigkeit: Die Förderung oder Unterstützung durch eine gemeinnützige Körperschaft geschieht nur dann selbstlos, wenn dadurch nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke (z.B. gewerbliche Zwecke oder sonstige Erwerbszwecke) verfolgt werden und eine Reihe weiterer Voraussetzungen erfüllt sind.

Nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO dürfen die Mittel einer gemeinnützigen Körperschaft nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden (sog. Mittelverwendungsgebot). Die Mitglieder oder Gesellschafter dürfen keine Gewinnanteile und in ihrer Eigenschaft als Mitglieder auch keine sonstigen Zuwendungen aus Mitteln der Körperschaft erhalten.

Zudem muss eine gemeinnützige Körperschaft ihre Mittel vorbehaltlich des § 62 AO grundsätzlich zeitnah für ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verwenden. Eine zeitnahe Mittelverwendung ist gegeben, wenn die Mittel spätestens in den auf den Zufluss folgenden zwei Kalender- oder Wirtschaftsjahren für die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden. Die Pflicht gilt jedoch nicht für Körperschaften mit jährlichen Einnahmen von nicht mehr als 100.000 Euro (§ 55 Abs. 1 Nr. 5 AO).

Was galt bisher?

Der AEAO stellte bereits klar, dass auch der Gewinn aus dem Zweckbetrieb und aus dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 64 Abs. 2 AO) sowie der Überschuss aus der Vermögensverwaltung nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden darf. Vermögensverwaltende Tätigkeiten und steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe sind demnach dazu bestimmt, zusätzliche Mittel für die Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke zu beschaffen. Gleichzeitig sind diese Tätigkeiten regelmäßig mit dem Risiko eines Verlustes verbunden. Diese Verluste dürfen grundsätzlich nicht mit Mitteln des ideellen Bereichs (insbesondere Mitgliedsbeiträge, Spenden, Zuschüsse, Rücklagen) ausgeglichen werden. Der AEAO hat bereits Regelungen enthalten, nach denen Verluste aus Vermögensverwaltung und steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben gemeinnützigkeitsrechtlich unschädlich sind.

Was hat sich geändert?

Durch das BMF-Schreiben vom 2. Juli 2026 ergeben sich im Vergleich zur alten Fassung insbesondere die folgenden Änderungen:

1. Klarstellung zur Mittelverwendung 

   Aufgrund des Mittelverwendungsgebots ist es grundsätzlich nicht zulässig, Mittel des steuerbegünstigten Bereichs (ideeller Bereich und Gewinne aus Zweckbetrieben) für einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder die Vermögensverwaltung zu verwenden. Davon macht der AEAO nun zwei Ausnahmen (AEAO Nr. 3 zu § 55 AO):

   • Nicht zeitnah zu verwendende Mittel (z. B. aus der freien Rücklage nach § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO) dürfen in einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder im Bereich der Vermögensverwaltung zur Beschaffung weiterer Mittel eingesetzt werden.

   • Zeitnah zu verwendende Mittel können vorübergehend dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder der Vermögensverwaltung überlassen werden, wenn im Überlassungszeitpunkt sichergestellt ist, dass sie innerhalb der Verwendungsfrist nach § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO für die satzungsmäßigen Zwecke wieder zur Verfügung stehen.Entsprechendes gilt für Mittel aus zweckgebundenen Rücklagen nach § 62 Abs. 1 Nr. 1, 2 oder 4 AO; diese müssen bis zu dem vorgesehenen Verwendungszeitpunkt wieder für den satzungsmäßigen Zweck verfügbar sein.

2. Verlustausgleich

   Die Finanzverwaltung stellt noch einmal ausdrücklich klar, dass für die Prüfung eines schädlichen Verlustes das Ergebnis des einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs und bei der Vermögensverwaltung das Ergebnis des gesamten Bereichs der Vermögensverwaltung maßgeblich sind. Ein schädlicher Verlust liegt damit nicht vor, wenn der Verlust bereits im Entstehungsjahr mit Gewinnen anderer steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe verrechnet werden kann bzw. in der Vermögensverwaltung Verlustverrechnungen zwischen mehreren vermögensverwaltenden Tätigkeiten vorgenommen werden können.

   In Nr. 5 des AEAO zu § 55 AO werden vier Fälle aufgenommen, in denen ein Verlust ausnahmsweise nicht beanstandet wird:

   • Sechs-Jahresausgleich aus Vorgewinnen: 

     „Wenn dem steuerbegünstigten Bereich in den sechs vorangegangenen Jahren Gewinne des einheitlichen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs in mindestens gleicher Höhe zugeführt worden sind, ist der Verlustausgleich im Entstehungsjahr als Rückgabe früherer, durch das Gemeinnützigkeitsrecht vorgeschriebener Gewinnabführungen anzusehen. Entsprechendes gilt für Verluste im Bereich der Vermögensverwaltung.“

     Das heißt, dass Organisationen, die ihren steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb über Jahre hinweg profitabel geführt haben und dem steuerbegünstigten Bereich Gewinne zugeführt haben, in einem Verlustjahr auf ihre „Vorleistungen“ zurückgreifen können, ohne dass eine Mittelfehlverwendung vorliegt. 

   • Buchverluste:

     „Entsteht ein Verlust aufgrund einer Abschreibung eines Wirtschaftsguts, welches aber tatsächlich einen den Buchwert übersteigenden höheren Teilwert hat, ist dieser unschädlich. Der höhere Teilwert ist durch die steuerbegünstigte Körperschaft glaubhaft zu machen. Bei Gebäuden kann insoweit unterstellt werden, dass der Verlust allein auf einer Abschreibung beruht.“

     Damit gefährden reine Buchverluste – etwa durch planmäßige Abschreibungen auf Immobilien – die Gemeinnützigkeit künftig nicht mehr, solange der tatsächliche Wert des Wirtschaftsguts höher ist als der Buchwert.

   • Kapazitätsauslastung: 

     „Unschädlich ist ein Verlust aufgrund von anteiligen Aufwendungen auf gemischt genutzte Wirtschaftsgüter, wenn diese für den steuerbegünstigten Bereich angeschafft oder hergestellt wurden, nur zur besseren Kapazitätsauslastung für Zwecke der Mittelbeschaffung teil- oder zeitweise im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb oder der Vermögensverwaltung genutzt und marktübliche Entgelte vereinbart werden. Die Körperschaft darf nicht schon im Hinblick auf eine zeit- oder teilweise Nutzung für den steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ein größeres Wirtschaftsgut angeschafft oder hergestellt haben, als es für die steuerbegünstigte Tätigkeit notwendig war.“ 

     Diese Grundsätze gelten entsprechend für die Berücksichtigung anderer gemischter Aufwendungen, z. B. den zeitweisen Einsatz von Personal des steuerbegünstigten Bereichs in einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

   • Ex-ante-Betrachtung: 

     „Der Ausgleich eines nach Anwendung der Nummern 5.1 bis 5.3 verbleibenden Verlustes ist darüber hinaus als unschädlich anzusehen, wenn die den Verlusten zugrunde liegenden Entscheidungen zum Entscheidungszeitpunkt (ex ante Betrachtung) auf Grundlage angemessener Informationen getroffen wurden und bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung wirtschaftlich vertretbar waren. Der zum Verlustausgleich verwendete Betrag muss regelmäßig innerhalb von 24 Monaten nach Ende des Wirtschaftsjahres der Verlustentstehung in den steuerbegünstigten Bereich zurückgeführt werden.

     Die Rückführung kann aus Gewinnen des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erfolgen. Bei Verlusten aus der Vermögensverwaltung kann die Rückführung aus Überschüssen aus der Vermögensverwaltung erfolgen. Außerdem dürfen für den Ausgleich des Verlustes Umlagen und Zuschüsse, die dafür bestimmt sind, verwendet werden. Derartige Zuwendungen sind jedoch keine steuerbegünstigten Spenden. Ebenfalls kann die Rückführung auch durch Aufnahme eines betrieblichen Darlehens erfolgen, falls Tilgung und Zinsen für das Darlehen ausschließlich aus Mitteln des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs geleistet werden. Eine Darlehensaufnahme ist jedoch ausgeschlossen, wenn im Zeitpunkt der Darlehensaufnahme auch in Zukunft nicht mit Gewinnen zu rechnen ist.

     Bei dem Aufbau eines neuen Betriebs ist die Entstehung von Anlaufverlusten innerhalb der ersten drei Jahre regelmäßig als wirtschaftlich vertretbar anzusehen. In diesen Fällen muss die Körperschaft aber regelmäßig innerhalb von drei Jahren nach dem Ende des letzten Verlustjahres die zum Verlustausgleich verwendeten Mittel in den steuerbegünstigten Bereich zurückführen.“

     Damit greift die Finanzverwaltung einen der gesellschafts- und stiftungsrechtlichen Business Judgement Rule vergleichbaren Ex-ante-Maßstab auf. Die sorgfältige Dokumentation der Entscheidungsfindung der verantwortlichen Organe im Vorfeld einer wirtschaftlichen Maßnahme ist vor diesem Hintergrund besonders wichtig.

Daneben wird die Freigrenze in Nr. 30 und 31 des AEAO zu § 55 AO entsprechend der Gesetzesregelung von 45.000 Euro auf 100.000 Euro angehoben. Diese Grenze betrifft die Regelung zur zeitnahen Mittelverwendung. Zudem stellt die Finanzverwaltung in Nr. 32 des AEAO zu § 55 AO klar, dass die Mittel einer Körperschaft, die von der Steuerpflicht in die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG wechselt, und die bis zum Eintritt in die Steuerbefreiung angesammelt wurden, nicht der Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung nach § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO unterliegen. 

Ausblick

Es ist zu begrüßen, dass die Finanzverwaltung mit der Ex-ante-Betrachtung einen der Business Judgement Rule vergleichbaren Maßstab aufgreift und zugleich die Frist für die Rückführung der zum Verlustausgleich verwendeten Mittel gegenüber der bisherigen Verwaltungsauffassung von zwölf auf 24 Monate verlängert. Die Rückführungspflicht gilt allerdings nur für Verluste, die nach Anwendung der besonderen Ausnahmeregelungen verbleiben und nach der Ex-ante-Betrachtung als unschädlich behandelt werden. Für Anlaufverluste eines neuen Betriebs gilt eine längere Rückführungsfrist.

Wenn Sie Fragen in diesem Bereich haben, stehen Ihnen selbstverständlich gerne die Expertinnen und Experten von SCHOMERUS zur Verfügung.